价值增值动因：财务、会计、审计共同的逻辑起点(2)

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　　任何一门学科的理论都需要有一个概念框架，作为价值管理系统有机组成部分的财务、会计、审计也不例外。研究概念框架的一个十分重要的就是从何处入手，以什么作为逻辑推理的出发点。选择一个好的逻辑起点有利于建立一个逻辑体系严密、完整、前后一贯的理论体系。下面，在简要分析现有逻辑起点的基础上，提出笔者认为的财务、会计、审计的逻辑起点。　　（一）对现有逻辑起点的简要评述　　在财务、会计、审计学科的研究中，以会计的研究最为深入，其他学科研究大都参照其进行，因此在介绍逻辑起点理论时，主要以会计的逻辑起点为基础。现有会计逻辑起点大致有以下几种：　　1.假设起点论。该观点认为任何一门独立学科的形成和发展都是以假设为逻辑的起点，它为本学科的理论或实务提供了出发点或奠定了基础。但实际上，并不是任何学科、任何时候都以假设作为理论研究的起点。价值管理系统是人造系统，它不同于系统，它的建立是以满足人们的需要为基础的，人们加强管理的需求是推动价值管理系统发展的基本动力。忽视了人们的需求单独由假设衍生理论就显得抽象而不具体，逻辑性不强，实用性不足；同时假设并不能对所有其他的抽象范畴进行推理。美国从20世纪70年起开始放弃将会计假设作为会计研究逻辑起点的这一事实，从另一方面雄辩地说明了会计假设起点论的缺陷。　　2.目标起点论。该观点认为任何领域研究的起点都是提出研究的界限和确定它的目标。20世纪70年代以来，此观点在西方会计界占主流地位。但应当明确的是，美国以会计目标为逻辑起点建立的财务会计概念框架是用来指导未来会计准则的制订和发展的，而不是用来建立会计理论结构的。目标只能说是指导实务的出发点，如果把它作为引导理论研究的逻辑起点，则可能造成理论结构不够完整和有失偏颇。以目标为逻辑起点，必然混淆开展具体工作的起点和研究理论结构的起点。从逻辑学的角度来看，任何理论的研究起点都应当是其原点；而目标是受环境的，不同的环境会产生不同的目标，显然目标不具有逻辑起点的一致性特征。　　3.环境起点论。该观点认为环境决定一切，存在决定一切，有什么样的环境就必然有什么样的，在任何时候都应以客观环境为立足点和出发点，这才有价值，脱离环境来理论就是无源之水、无本之木；同时环境包括外环境和内环境。笔者认为，环境起点论的阐释难以服人。在于，环境是周围的情况和条件，不能把环境分为内环境和外环境。存在决定意识并不等于环境决定意识，更不等于环境决定一切。以环境为逻辑起点并不能探明系统本身所具有的性，不能指导系统的未来。根据系统理论，决定任何事物本质及其存在的是其内部结构而非外部环境，环境只能起作用。再说环境是异常复杂和可改变的，是难以确定的，因此它不可能属于最抽象的理论范畴。　　4.本质起点论。该观点认为本质是事物本身所固有的决定性质、面貌和发展的根本属性，是一事物区别于另一事物的本质属性，属于最抽象、最本源的范畴；而且从本质出发，可推演出定义、属性、职能、目标等概念。这种认识也是不全面的。因为本质是纯粹的理论概念，过于抽象，人们对本质的直接认识较难，往往是通过本质的外在表现来揭示其内部矛盾，从而形成了不同的观念。本质的这种复杂的特性使理论难以反映环境的变化，容易脱离实际情况，难以指导实践活动。近年来我国已逐渐放弃以本质作为逻辑起点的提法，说明了会计本质起点论的局限性。　　5.职能起点论。职能是指系统在特定环境中发挥的作用或能力。以会计职能为起点进行研究，即可建立实用的会计准则理论框架，用以指导、评价会计准则的制定，进而建立前后一贯、完整实用的会计理论体系。但职能是本质的外在表现，是本质的派生，是本质在具体环境下的衍生物，是不断变化的，不属于理论体系中最基本、最本源的范畴，也不具备作为逻辑起点的资格。　　6.对象起点论。该观点认为对象决定，不同时期、不同环境和不同会计实体下的会计对象的内部要素和核算要求的变化，都将导致人们对一系列财务会计理论的再思考；会计对象质的特性和量的规定性决定着所有的会计理论，是构成会计理论体系最本源性的范畴。笔者对这种认识不敢苟同。因为由会计对象划分出的会计要素受制于会计目标，服从于会计信息使用者的需要；同时根据系统论，结构是关键，而整体的功能是通过结构重新组合变换来表现的。可见以对象为逻辑起点，不能揭示内在规律，不能指导系统的发展，并使系统失去了存在的意义。　　7.动因起点论。该观点认为动因是会计产生和发展的原因。动因反映环境对会计的要求，是环境需求与会计本质、基本职能的统一与概括，是制约会计本质、职能、目标等一切矛盾的胚芽。以动因为逻辑起点，必然形成前后一贯的会计基础理论体系。由此，该观点认为节约劳动时间是会计产生和发展的基本动因。笔者基本赞同这种观点，但该观点还不够完整和精确。作为价值管理系统的财务、会计、审计三个子系统，其产生和发展是为了加强经济管理、实现价值增值，以价值增值动因代替节约劳动时间动因，似乎更能说明财务、会计、审计的产生和发展，也更易理解。