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营业税改征增值税简称“营改增”，2013年5月24日财政部、国家税务总局联合下发通知，自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点，2014年起铁路运输和邮政服务业也一并纳入营业税改征增值税试点，2016年5月1日全面实施“营改增”。“营改增”的出发点是规范税制，避免重复征税，减轻企业税负，但部分行业却出现税负激增的情况，尤其是物流企业。本文以A物流公司为例，探析民营运输企业在“营改增”政策下的税收筹划。
一、A物流公司纳税分析
A物流公司是广州一家民营运输企业，为一般纳税人，在“营改增”施行后，企业由原缴纳的营业税（税率3%）改征增值税（税率11%）。
（一）A物流公司的数据分析
本文以A物流公司2012年数据作为分析对象，比较“营改增”前后A公司税负的变化。
1.运输成本分析
A物流公司的主要运输成本包括燃油费用、道路通行费用、折旧费用和修理费等，其主要构成如表1。
表1说明，该企业的燃油费用和道路通行费用所占比重达到近60%，超过了运输成本的一半。但根据实际情况和交通运输业“营改增”的相关规定，A物流公司最多只能够抵扣修理费用和燃油费用共36.81%。可见增值税的可抵扣额不多。
2.运输服务利润分析
A物流公司2012年的运输服务年收入为600万元。假设在相同收入的情况下，A物流公司的税负和净利润在“营改增”改革前、后的情况如表2。
表2说明，改革前企业的总税负为31.35万元；而改革后，企业的总税负为38.70万元，总税负上升了23.44%；净利润减少了30.05%。综上，“营改增”并未给企业带来税负的下降，反而使得企业的总税负上升，并未达到“营改增”制定的初衷。
（二）“营改增”对A物流公司税负影响分析
由A物流公司财务数据可知，“营改增”政策下A物流公司的税负负担加重了，除了税率增大的因素外，笔者认为主要与其可抵扣成本有关。
1.运输成本中的大量增值税可抵扣额难于正确算出。运输成本中超过一半的数额属于道路通行费和燃油费，这两者是可以作为抵扣额进行抵扣的。但由于道路通行费用是由大量的小额支出汇总而成，燃油费用更为零散，现实操作中这类支出费用的增值税发票索取难度都比较大，且作为主要经手人的司机缺乏这种财务意识，导致可抵扣额减少，A物流公司的应纳税额增加，自然加大税负的负担。
2.抵扣执行标准的变更导致企业税负增加。“营改增”之前营业税是可以在所得税前的利润额当中扣除的，而“营改增”之后作为价外税的增值税，是无法从缴纳所得税之前的利润总额中给予扣除，导致了所得税费用增加，净利润减少。
3.固定资产的进项税抵扣额所占比重少。A物流公司作为交通运输业，固定资产与其他行业相比较，占经营成本的比例较大。“营改增”后，购入固定资产的进项税额可以进行抵扣。但是由于其近两年没有固定资产的更新，因此固定资产的增值税进项税抵扣额少，从另一个角度上增加了公司的税收负担。
二、“营改增”后的税收筹划设计
（一）转变经营方式进行税收筹划
作为增值税一般纳税人的物流公司，在货物转销时应就转销的差价按13%或17%的税率进行税款的缴纳；而在代理销售中，不缴增值税，只征营业税，税率为5%。如果A物流公司能转变经营方式，从转销商的角色变成代销商，就能够实现减少公司税负的目标。例如以下案例：
B公司作为一家建材厂家，其产品目前市场上的售价为每吨425元，A物流公司每年能够帮助B公司销售25万吨产品，因此，A物流公司能够获得每吨400元的优惠价。假设现有一家房地产企业通过A物流公司向B公司购买建材2 000吨。如果A物流公司按照400元每吨的价格向B公司购买建材，再以410元每吨的价格买给房地产企业。那么，房地产企业应当支付的货款是410×2000=82（万元），增值税税款为82×17%=13.94（万元），A物流公司的收入总额为10×2000=2（万元），应缴纳的增值税额为2×17%=0.34（万元），利润为2-0.34=1.66（万元）。
但是，假如A物流公司向B公司收取2万元的代理费用作为代理销售业务收入，B公司以410元每吨的售价直接买给房地产企业，房地产企业应支付的费用总额不变，但是A物流公司由于进行代理销售业务，2万元代理收入只需要按照5%的税率缴纳税款2×5%=0.1（万元），那么利润额为2-0.1=1.9（万元）。可见，通过改变经营方式能够实现税收的筹划。
（二）转变合同形式进行税收筹划
在公司经营处于淡季的时候，A物流公司将部分闲置的装卸设备进行出租。按照国家的税法规定，财产租赁所得的营业税税额应当按照“服务业（租赁）”5%的税率上缴，但如果是进行装卸作业，那么只需要按照“交通运输业”3%的税率缴纳营业税。例如：以租赁合同的形式按照每月4万元的价格将2台装卸设备租给了C公司使用3个月，则A物流公司收到的租金为12万元，应缴纳营业税为12×5%=0.6（万元），获得的利润为12-0.6=11.4（万元）。C公司除了支付租赁费用12万元以外，还要聘请操作人员，工资支出1万元。但是，如果A物流公司以异地作业合同的形式，安排1名操作人员为C公司提供装卸服务并支付其1万元工资，获得服务费13万元，则A物流公司即可以按照3%缴纳营业税，税额为13×3%=0.39（万元），获得利润13-0.39=12.61（万元），不仅获利提高了，而且C公司要支付的费用不变，同时还省去不少操作上的问题，达到了一个双赢的局面。
（三）分别核算进行税收筹划
根据“营改增”政策的规定，物流企业及其所属企业在开展物流活动时应当根据相关业务活动的收入性质进行分别核算。提供运输劳务而获取的收入应当按“交通运输业”税目征收其营业税，同时开具货物运输业发票。凡是没有按照规定分别核算其营业税应税收入的，一律按“服务业”税目征收营业税。所以，对于实行多种经营模式的物流企业而言，如果分别对业务进行分开核算，能够将部分税率低的运输业务按照 3%的税率进行纳税；如果没有进行分别核算的话，那么只能统一按照 5%的税率缴纳营业税。
如果A物流公司没有分开进行核算业务，那么需要上缴的营业税税额为1600×5%=80（万元），城市维护建设税及教育费附加税额为 80×（7%+3%）=8（万元）。假如A物流公司分别对运输收入和其他收入进行核算，那么应缴纳营业税税额为600×3%+1000×5%=68（万元），应缴纳的城市维护建设税及教育费附加税额为68×（7%+3%）=6.8（万元）。通过比较不难看出，对业务分开进行核算能够少缴纳税款 88-74.8=13.2（万元）。
三、税收筹划中存在的风险和防范措施
（一）税收筹划中的风险
1.试点的税收政策存在不确定性
“营改增”作为国家一项新的税收政策，正在全国试点推行，随着实践的深入，政策的不足定会暴露出来，税收制度必然会根据新情况进行完善。税收筹划作为一项长期决策，其决策效果将因税收政策的不确定性而变化。
2.筹划人员能力水平不足
税收筹划需要筹划人员充分掌握公司内部的营运状况，对“营改增”政策有深刻的理解，同时还必须对未来几年政策的变化趋向有判断。这就需要筹划人员有过硬的专业基础，以及在运行过程中积极参与公司的管理与决策。而当前很多民营物流公司筹划人员的能力水平明显不足，必然导致筹划结果不理想。
3.税收筹划的掌握尺度不一致
税收筹划在国内没有一个明确的规范界定，因此税收筹划存在一定程度的主观性。筹划方案的制定，是筹划人员通过对本公司自身营运状况的分析，结合对当前税收政策的理解并做出判断，筹划过程实际上带有很强的主观情感。假如筹划人员的判断与税收部门的判断存在差异，那么筹划成果可能会被认定为偷税漏税。
（二）税收筹划中的防范措施
1.组织专业培训，提高人员的筹划能力和对“营改增”政策的理解能力。筹划人员只有对公司的营运情况有充分的了解和具备良好的筹划能力，才能对筹划的方向有正确的判断，保证税收筹划成果的质量。
2.与税收部门保持良好沟通，建立良好的税企关系，掌握好对方的执法尺度。筹划人员应当就税收筹划存在的问题和“营改增”优惠措施向相关部门进行咨询，对税法有模糊的地方事先取得一致意见，避免与税收部门存在理解上的分歧而给公司造成的不必要的麻烦。
3.建立健全的内部会计管理制度。对财务会计人员执行会计法律法规、制度等情况进行督促和监督，促进企业内部会计管理制度的贯彻和落实；保证会计资料的合法、真实、准确和完整；保证会计工作人员依法行使职权；各部门之间应做好税收筹划分工协作。
4.及时关注国家税收政策的变化，有利于税收筹划工作的进行。通过对政策的深刻理解，能有效地提高筹划质量，同时也能够在政策改变的时候，及时对筹划工作进行调整，使得税收筹划效果具有长期性和延续性。
四、结束语
随着经济快速发展和税收政策的不断完善，税收筹划已成为各企业会计处理上不可或缺的一个重要组成部分。税收筹划是一项长期的综合性的决策活动，合理的税收筹划能够实现“营改增”后减少税负和提高经济效益的目的，对交通运输业的发展起到重要作用。
参考文献：
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